1. 外籍来法人员税收制度（régime d’impatriation）的目的与总体逻辑
法国《税务总法典》(Code général des impôts, CGI) 第155 B条规定的 “外籍来法人员”（impatriés）制度 是一项个人所得税豁免机制，旨在鼓励来自国外的雇员和企业高管在法国定居。
该制度的设计初衷是提升法国本土的吸引力，以回应国际集团法国子公司高管认为法国国内税负具有“劝退性”的看法。其理念是使 有利可图 的做法成为现实：即受聘于在法国设立的企业、前来任职的外国居民（尤其是高级管理人员，如工程师、研究人员、银行家、企业高管）将税务住所迁至法国。
2. 适用对象：谁可以成为“外籍来法人员”？
2.1. 适用的雇员和高管
该制度主要适用于：
- 前来法国从事职业活动的 雇员 ；
- 某些 视同雇员的非受雇人员，尤其是某些公司法定代表人（mandataires sociaux），前提是其报酬按“工资薪金”类别征税。
2.2. 此前未在法国拥有税务住所的条件
要享受《税务总法典》第155 B条规定的制度，外籍来法人员 须：
- 在其于法国就职当年之前的五个日历年内， 未曾在法国拥有税务住所 ；
- 自就职之日起在法国设立其 税务住所 。
根据一项行政解释（doctrine administrative），税务机关：
- 依据《税务总法典》第4 B条以及（如适用）确定税务居民身份的国际税收协定，审查此前未拥有税务住所的 条件 ；
- 要求自就职之日起在法国拥有住所的条件须同时符合国内法和国际税收协定的规定。学界对此提出批评，认为鉴于第155 B条仅援引国内法，此项要求值得商榷。
同样根据该项较早的解释，以下人员原则上不得享受该制度：
- 依据《税务总法典》其他条款（第4 B条第1款c项及第4 B条第2款）在法国拥有税务住所的人员，即使其依税收协定属于法国居民；
- 符合国内法标准（第4 B条第1款a项和b项：家庭/主要居住地 + 主要职业活动地），但依税收协定不属于法国居民的人员。
3. 制度的适用期限
外籍来法的雇员和高管，就其与外派来法直接相关的部分报酬享受个人所得税豁免，期限至其在法国就职之年后第八年的12月31日为止（该规则在2025年的一项行政解释中明确提及，因此属于最新规定）。对于享受50%豁免的财产性收入，亦沿用该期限，即与当事人就其职业活动报酬享受豁免的期间为“同一期间”。
4. 与在法国职业活动报酬相关的条件（第155 B条第I款）
4.1. 原则：豁免与外派来法相关的额外报酬
依据《税务总法典》第155 B条第I款，外籍来法的雇员和高管就其与外派来法直接相关的报酬部分（尤其是外派来法津贴，prime d’impatriation）无需缴纳个人所得税。最新的税务解释明确指出：
- 第155 B条提供了以下两者之间的 选择 ：
- 一种 制度 为“按实际”（au réel）制度，即对与外派来法直接相关的报酬部分（例如用于弥补住房额外开支或税负差异的个性化津贴）全额豁免；
- 一种制度为 定额 部分豁免制度，豁免比例为 30% 的报酬，无需精确确定实际与外派来法相关的部分。
- 若制度设置得当，该 津贴 即可获得豁免， 外籍来法人员无需证明其用途（参见BOI-RSA-GEO-40-10-20第180段）。
4.2. 须存在“与外派来法相关”的额外报酬以及最新判例
行政法院于2022年和2023年作出的判决（即2020年之后，但尚未经最高行政法院（Conseil d’État）确认）采取了严格解释：
- 雇员必须 证明存在与外派来法直接相关的额外报酬，即使其选择适用 30%的定额 津贴；否则不得享受该制度；
- 因此，一名受雇于律师事务所的法律专业人员被判定不符合条件，因其劳动合同未规定任何列明与外派来法情形相关的金额，且雇主还表示其报酬系根据与外派来法无关的绩效标准确定。
- 同样，一名系统与网络工程师未能就2019年度享受30%的豁免，因其劳动合同未载明任何与外派来法相关的报酬项目（仅有固定工资 + 假期奖金）。
在2024年的一项判决中，一名雇员未能就2021年度享受30%的定额豁免，原因在于：
- 其合同未规定其部分报酬与外派来法直接相关；
- 且其未能证明，扣除30%后仍需纳税的报酬部分至少等于该企业或法国同类企业中担任类似职务的雇员所获报酬（即下文所述的“正常”报酬条件）。
税务学界在评论这些判决时指出，这些判决似乎与法条精神存在冲突：法条原则上允许在按实际制度与定额制度之间进行选择，而在后一种情况下无需精确确定与外派来法相关的报酬项目。
4.3. “正常”报酬条件（反滥用条款）
《税务总法典》第155 B条第I款第1项最后一段载有正常报酬条款：若应税报酬部分（不含外派来法津贴）低于该企业中类似职务的报酬，或在无可比对象时低于法国同类企业中类似职务的报酬，则差额须重新计入应税基数。学界举例说明如下：
- 年度总报酬：200 000 €；
- 外派来法津贴 （30%定额）：60 000 €；
- 核查前应税报酬：140 000 €。
若类似职务的“正常”报酬为：
- 150 000 €：则10 000 €的差额须重新计入，豁免额仅剩50 000 €；
- 200 000 €或以上：不可享受任何豁免，全部报酬均视为“正常”报酬并须纳税。
学界指出，该反滥用条款可能导致一名“真正的”外籍来法人员因其报酬被认为过于合理，而同时丧失：
- 第I款规定的豁免（针对外派来法津贴）；
- 以及——若认为享受第II款须以实际享受第I款为前提——连带丧失第II款就其被动收入规定的豁免。
5. 雇主的义务与作用
5.1. 社会申报（DADS / DSN）
雇主依《税务总法典》第87条须申报所支付报酬（DADS或DSN）时，应当：
- 区分须缴纳个人所得税的工资金额与依外籍来法人员制度获得豁免的工资金额；
- 在“依外籍来法人员制度豁免的款项”一栏中填写以下各项的总额：
- 外派来法津贴；
- 依第155 B条第I款获得豁免的、与在国外从事活动相关的报酬部分。
学界备注（已逾两年）：获豁免的外派来法津贴不计入工资源泉扣缴（prélèvement à la source）的税基。雇主须将上述信息告知雇员。
6. 财产性收入：第155 B条第II款（被动收入与资本利得）
6.1. 一般原则：50%豁免
《税务总法典》第155 B条第II款规定了50%的个人所得税豁免，适用于：
- 某些境外来源的“被动收入”（知识产权或工业产权收益、动产资本收入等）；
- 某些 转让在境外持有的有价证券及公司股权所产生的 资本利得。
该项豁免适用于符合第I款豁免制度条件的外籍来法自然人，即满足外派来法条件及报酬条件的人员。
6.2. 与实际享受第I款的部分独立性：已明确的新规则
- 当外派来法津贴因第155 B条第I款第1项最后一段规定的正常报酬限额而未获豁免时，被动收入和资本利得的50%豁免仍然适用；
- 即使在特别征税制度适用的某一年度内，外籍来法人员未取得 任何与其职业活动相关的报酬 （第I款所指），其仍可就该年度符合条件的被动收入和资本利得享受50%的豁免。
这是源自2020年判例的新适用规则，消除了此前学界的不确定性——即享受第II款似乎以实际享受第I款为前提。
6.3. 知识产权或工业产权收入（《税务总法典》第92条第2款第2°项和第3°项）
就部分职业活动报酬享受个人所得税豁免的外籍来法人员，在同一期间内，亦可就以下知识产权或工业产权收益享受50%的豁免：
- 《税务总法典》第92条第2款第2°项和第3°项所指的收益；
- 由在法国境外设立的人士支付，且该人士所在国家或地区已与法国签订：
- 含有打击逃税或避税之行政协助条款的税收协定（《税务总法典》第155 B条第II款b项）；
- 或税务情报交换协议。
例如，从国外取得的著作权使用费或特许权使用费，若符合第92条的条件，即可适用该50%豁免。一项较早的关于智力作品作者（非商业利润，BNC）的解释指出：“从国外取得著作权收入的非受雇外籍来法人员，可享受50%的个人所得税豁免（《税务总法典》第155 B条第II款）”，但该表述被说明为与第2016‑1917号法律的一项过渡性规定相关，“最后一次适用于2016年”。该说明系2017年作出（因此已逾两年），鉴于其后的改革应审慎解读，但它表明该制度曾被用于境外来源的著作权收入。
6.4. 境外来源的动产资本收入
对于从法国境外设立的人士处取得的动产资本收入（股息、利息等），外籍来法人员可按第155 B条第II款规定的条件享受50%的个人所得税豁免。相关解释（2012年的官方税务公报BOFiP，因此已逾两年）描述了特定的申报义务：
- 在第2042号综合申报表中附上：
- 第2042‑C号补充申报表；
- 第2047号境外所得收入申报表；
- 在第2047号申报表上分别列明：
- 须缴纳个人所得税的收入金额（相关收入对应的栏目）；
- 含税收抵免在内的 享受50%豁免的 收入金额；
- 可扣除费用和支出的全额（例如托管费用）；
- 可抵扣的协定税收抵免全额。
文件提供了一个详细示例：一家比利时公司支付1 000 €的税前股息，源泉预提税率为15%，以此说明应税基数的计算（实收净额的50%）以及在部分豁免的基数上计算协定税收抵免的方法。
6.5. 转让有价证券及公司股权的资本利得
在制度适用期间，外籍来法人员转让在境外持有的证券所获收益，按其金额的50%免征个人所得税，但仍须缴纳社会附加税（prélèvements sociaux）。相应地，若发生资本损失，亦仅按同一比例（50%）予以考虑。
7. 外籍来法人员的申报义务
7.1. 申报豁免收入（参考应税收入）
外籍来法人员须在第2042号综合收入 申报表 上填写依《税务总法典》第155 B条获得豁免的收入金额。相关解释明确，全部豁免收入（获豁免的职业活动报酬 + 被动收入及资本利得50%豁免对应的金额）均须计入《税务总法典》第1417条第IV款所指的参考应税收入（revenu fiscal de référence, RFR）。具体而言，这意味着：
- 即使部分报酬或动产资本收入免征个人所得税，其仍须重新计入RFR的计算；
- 该RFR影响众多其他规则（某些税收优惠的上限、居住税豁免——自2023年起主要住所的居住税已取消——等）。
按收入类型（职业活动、被动收入、资本利得）划分的详细申报义务，参见多项BOFiP评注（BOI-RSA-GEO-40-10-20、BOI-RSA-GEO-40-10-30-20、BOI-RSA-GEO-40-10-30-30）。
7.2. 境外来源的动产资本收入：形式要求
对于在国外取得的动产资本收入，外籍来法人员须：
- 填写第2047号申报表，区分：
- 应税部分；
- 享受50% 豁免 的部分；
- 费用及税收抵免；
- 随后将上述金额转填至：
- 第2042号申报表（动产资本收入栏目，例如示例中的2DC行）；
- 第2042‑C号申报表（2DM行填写豁免的税前金额，8VL行填写境外税收抵免）。
该数字示例还表明：
- 社会附加税的计税基数为应税部分与豁免部分之和（即税前收入的100%，含税收抵免）；
- 境外税收抵免以法国税额为限，可抵扣个人所得税，并在适用时抵扣社会附加税。
8. 与其他机制的衔接及相关说明
8.1. 与新居民巨富税（ISF，现为房产财富税IFI）制度的关系
一项学界分析（RJF 2021，因此已逾两年）指出，在将豁免制度扩展至境外来源被动收入的同时，立法者为新居民设立了（当时的）巨富税（ISF）豁免制度，编入《税务总法典》第885 A条。该制度规定，在其迁居法国之年前五年内未在法国拥有税务住所的自然人，自在法国设立税务住所之年后第五年的12月31日前，仅就其位于法国的财产缴纳巨富税。该制度虽未明确针对“外籍来法人员”，但其条件和期限均仿照第155 B条制度，且旨在惠及同类纳税人。
8.2. 与其他优惠制度（总部、物流中心）的叠加
最新解释强调，对于与住房额外开支以及额外税负和社会保险缴费相关的补贴，第155 B条外籍来法人员制度不得与总部或物流中心制度叠加适用。因此，同时符合两项制度条件的外籍来法人员，须最迟在提交首份年度收入申报表时，就其中一项机制作出不可撤销的选择。此外，外派来法制度下的费用补偿性津贴，可依据《税务总法典》第81条第1°项（职业费用津贴）获得豁免。
8.3. 对源泉扣缴义务的影响
如上所述，若外派来法津贴的豁免直接在工资单中处理，则免征个人所得税的外派来法津贴不计入雇主实施的源泉扣缴（prélèvement à la source）的税基。
9. 打击国际逃税：与《税务总法典》第155 A条的衔接
尽管这并非外籍来法人员制度的核心内容，但仍有必要提及《税务总法典》第155 A条。该条针对通过在法国境外有住所或设立的人士代为收取服务报酬或许可报酬（尤其是著作权、邻接权、工业或商业产权、肖像权、姓名权、声音权等）的情形。该条规定，在若干情形下（控制关系、无主要经营活动、优惠税制），外国人士所收取的款项应以实际提供服务或许可权利者的名义在法国纳税。2023年12月29日第2023‑1322号法律实施的最新改革，在第155 A条中增设第IV款，以避免已依该条在法国纳税的款项再转付给在法国有住所或设立的人士时产生双重征税：
- 该收入对应的税款视为已经缴纳；
- 该规则适用于自2024年1月1日起取得的收入。
在该法律出台之前，税务机关已适用一项宽缓性解释以避免双重征税，即仅按较高的税基对纳税人征税。因此，对于通过境外中间结构取得收入的外籍来法人员而言，第155 B条（优惠制度）与第155 A条（反避税）之间的衔接可能较为敏感，尤其是在知识产权收入方面。
10. 实务总结：适用第155 B条的注意事项
- 核实个人资格：
- 在就职前的5个日历年内未在法国拥有税务住所；
- 自就职之日起，依据第4 B条标准，并按行政实践依据税收协定，在法国设立税务住所。
- 确保劳动合同或委任合同的安全性：
- 理想情况下，应规定 外派来法津贴 或明确界定与外派来法相关的报酬部分，
- 确保“不含津贴”的报酬 至少等于 类似职务的正常报酬：因此必须从雇主处取得 参考工资证明
- 选择职业活动豁免的计算方式：
- “按实际”制度（若可单独确定，则对实际与外派来法相关的报酬部分全额豁免）；
- 或定额制度（豁免最高30%的报酬）
- 识别符合条件的被动收入和资本利得：
- 来自已签订协助协定或情报交换协议之国家的境外知识产权或工业产权收益；
- 境外来源的动产资本收入；
- 转让境外证券的资本利得，适用50%豁免，资本损失亦对称处理。
- 遵守申报义务：
- 在第2042号申报表中列明全部豁免收入（影响参考应税收入）；
- 对境外来源收入使用第2042‑C号和第2047号表格，准确区分应税部分与豁免部分以及税收抵免。
- 预先考虑与其他制度的相互作用：
- 就住房补贴及税负/社保差额补贴，在外籍来法人员制度与总部/物流中心制度之间作出不可撤销的选择；
- 在存在境外中间结构时，视情况与第155 A条反避税规则相协调。
11. 结论
《税务总法典》第155 B条构成一项复杂但可能极为有利的制度，适用于来法国定居的雇员和高管：
- 它允许对与外派来法相关的报酬项目给予 大幅豁免 ，期限至就职之年后第八年的12月31日为止；
- 同时，它还对某些境外来源的财产性收入（被动收入、证券资本利得）提供 50% 的豁免
然而，其实际适用要求：
- 理想情况下：审慎起草合同（明确载明外派来法津贴或相应的报酬部分）；
- 必须：从雇主处取得参考工资证明
- 并严格遵守 申报义务，尤其是针对境外来源收入及参考应税收入的确定。
最后，该制度与其他机制（总部制度、第155 A条反避税规则、新居民财产制度）的结合，须根据最新的法律条文和判例逐案分析。
